Sporządzanie skonsolidowanego sprawozdania finansowego grupy kapitałowej

§ 3. 1. Jednostka dominująca, mająca siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe, obejmując nim swoje dane oraz dane jednostek podporządkowanych, bez względu na ich siedzibę, z zastrzeżeniem art. 57 i 58 ustawy.

2. Skonsolidowane sprawozdanie finansowe składa się:

1) z wprowadzenia do skonsolidowanego sprawozdania finansowego, które wchodzi w skład informacji dodatkowej, obejmującego co najmniej informacje określone w załączniku nr 1 do rozporządzenia;

2) ze skonsolidowanego bilansu, zawierającego składniki wykazane w kolejności i w sposób określony w załączniku nr 2 do rozporządzenia;

3) ze skonsolidowanego rachunku zysków i strat, zawierającego przychody i koszty w kolejności i w sposób określony w załączniku nr 3 do rozporządzenia;

4) ze skonsolidowanego rachunku przepływów pieniężnych, obejmującego informacje w zakresie określonym w załączniku nr 4 do rozporządzenia;

5) z zestawienia zmian w skonsolidowanym kapitale własnym, obejmującego informacje o zmianach poszczególnych składników skonsolidowanego kapitału, w zakresie określonym w załączniku nr 5 do rozporządzenia;

6) z dodatkowych informacji i objaśnień, wchodzących w skład informacji dodatkowej, określonych w załączniku nr 6 do rozporządzenia.

Do rocznego skonsolidowanego sprawozdania finansowego dołącza się sprawozdanie z działalności sporządzone odpowiednio według zasad, o których mowa w art. 49 ust. 2 i 3 oraz art. 55 ust. 2 ustawy.

3. W skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym wykazuje się dane za rok obrotowy oraz za rok poprzedzający, jeżeli jednostka dominująca była obowiązana, stosownie do przepisów ustawy, do sporządzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego za rok poprzedzający.

4. W przypadku powstania grupy kapitałowej w ciągu roku lub powstania obowiązku sporządzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego danymi porównawczymi za poprzedzający rok obrotowy są dane jednostki dominującej pochodzące z jej sprawozdania finansowego, a w przypadku gdy jednostka dominująca przed dniem powstania grupy kapitałowej lub powstania obowiązku sporządzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego posiadała udziały w jednostkach zależnych, współzależnych lub stowarzyszonych, to danymi porównawczymi powinny być dane jednostki dominującej wraz z danymi tych jednostek wykazanymi w taki sposób, jakby jednostka dominująca sporządzała skonsolidowane sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy.

5. Jeżeli w ciągu roku obrotowego istotnie zmienił się skład jednostek podporządkowanych, objętych skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym, to we wprowadzeniu do skonsolidowanego sprawozdania finansowego podaje się dane umożliwiające dokonanie oceny tej zmiany, w tym podstawowe wielkości sprawozdań finansowych, nazwy i siedziby jednostek, których objęcia skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym zaprzestano, oraz jednostek nieobjętych skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym w poprzednim roku obrotowym.

§ 4. 1. Skonsolidowane sprawozdanie finansowe grupy kapitałowej sporządza się, stosując dla wszystkich objętych nim jednostek zależnych jednakowe metody wyceny aktywów i pasywów oraz jednakowe zasady sporządzania sprawozdań finansowych, zgodne z zasadami (polityką) rachunkowości przyjętymi przez jednostkę dominującą.

2. Jeżeli z ważnych przyczyn stosowanie przez niektóre jednostki zależne objęte skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym jednakowych metod wyceny aktywów i pasywów oraz zasad sporządzania sprawozdań finansowych nie jest możliwe, to można od tego wymogu odstąpić.

3. W przypadku, o którym mowa w ust. 2, oraz wtedy, gdy inne jednostki podporządkowane objęte skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym stosują inne zasady (politykę) rachunkowości niż przyjęte przez jednostkę dominującą, to jednostka dominująca dokonuje odpowiednich przekształceń sprawozdania finansowego jednostki, dostosowując dane do metod i zasad przyjętych przy sporządzaniu skonsolidowanego sprawozdania finansowego; informacje o korektach zamieszcza się w dodatkowych informacjach i objaśnieniach skonsolidowanego sprawozdania finansowego oraz ujawnia się wielkości poszczególnych pozycji sprawozdania finansowego, dla których przyjęto odmienne metody i zasady wyceny.

4. Można odstąpić od dokonywania przekształceń, o których mowa w ust. 3, jeżeli:

1) ich dokonanie nie jest możliwe;

2) takie odstąpienie nie uniemożliwi spełnienia wymagań określonych w art. 4 ust. 1 ustawy.

Odstąpienie od dokonywania przekształceń uzasadnia się w dodatkowych informacjach i objaśnieniach skonsolidowanego sprawozdania finansowego.

5. W kolejnych latach obrotowych stosuje się w sposób ciągły jednakowe metody i zasady obejmowania jednostek powiązanych skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym. Ewentualne zmiany metod i zasad obejmowania jednostek powiązanych skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym, dokonane w celu spełnienia wymagań określonych w art. 4 ust. 1 ustawy, ze skutkiem od pierwszego dnia roku obrotowego, ujawnia się we wprowadzeniu do skonsolidowanego sprawozdania finansowego, podając przyczyny zmian, ich wpływ liczbowy na wynik finansowy oraz zapewniając porównywalność danych za poszczególne okresy sprawozdawcze objęte tym sprawozdaniem finansowym.

§ 5. 1. Skonsolidowane sprawozdanie finansowe grupy kapitałowej obejmuje sprawozdanie finansowe jednostki dominującej oraz sprawozdania finansowe jednostek podporządkowanych, sporządzone na ten sam dzień bilansowy i za ten sam okres sprawozdawczy.

2. Dzień bilansowy, na który sporządzane jest sprawozdanie finansowe objętej skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym jednostki podporządkowanej, może wyprzedzać dzień bilansowy, na który sporządza się skonsolidowane sprawozdanie finansowe, nie więcej jednak niż o trzy miesiące. Sprawozdanie to obejmuje taką samą liczbę kolejnych miesięcy jak skonsolidowane sprawozdanie finansowe i jest sporządzane za taki sam okres i na taki sam dzień bilansowy w kolejnych latach. W takim przypadku w dodatkowych informacjach i objaśnieniach skonsolidowanego sprawozdania finansowego podaje się istotne zdarzenia dotyczące zmian stanu aktywów, pasywów oraz zysków i strat tej jednostki podporządkowanej, jakie nastąpiły w okresie między dniem bilansowym jednostki podporządkowanej a dniem bilansowym, na który sporządzono skonsolidowane sprawozdanie finansowe.

3. W przypadkach innych niż określone w ust. 2 jednostki podporządkowane, sporządzające sprawozdania finansowe na inny dzień bilansowy, aniżeli przyjęty dla skonsolidowanego sprawozdania finansowego, sporządzają dodatkowo oddzielne sprawozdania finansowe za okres objęty skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym.

§ 6. 1. Jeżeli jednostka dominująca nie sporządza skonsolidowanego sprawozdania finansowego w przypadkach, o których mowa w art. 56-58 ustawy, to fakt ten ujawnia się we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego jednostki dominującej.

2. Jeżeli udziały w jednostce podporządkowanej są przeznaczone do zbycia w okresie jednego roku od dnia ich nabycia, to fakt ten powinien być wiarygodnie uzasadniony. Jeśli te udziały nie zostaną zbyte w ciągu jednego roku od dnia ich nabycia, to do czasu ich zbycia taką jednostkę obejmuje się skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym w taki sposób, jakby była ona objęta skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym od dnia jej podporządkowania.

3. Jeżeli występują ograniczenia w sprawowaniu kontroli lub współkontroli nad jednostką podporządkowaną, a zarazem jednostka dominująca nie jest zdolna do wywierania co najmniej znaczącego wpływu, to udział jednostki podporządkowanej wycenia się w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym w kolejnych latach obrotowych w wartości wynikającej z zastosowania metody praw własności na dzień wystąpienia tych ograniczeń, z uwzględnieniem ewentualnego odpisu z tytułu trwałej utraty wartości.

4. W celu spełnienia wymagań, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy, dane jednostek zależnych i współzależnych, wobec których w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym stosowana jest odpowiednio metoda konsolidacji pełnej lub metoda proporcjonalna, prowadzących odmienny rodzaj działalności od działalności jednostki dominującej, wykazuje się w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym ze szczegółowością uwzględniającą specyfikę działalności tych jednostek.

§ 7. Jeżeli jednostka dominująca niższego szczebla sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe, to jednostka dominująca wyższego szczebla może objąć swoim skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym skonsolidowane sprawozdanie finansowe sporządzone przez jednostkę dominującą niższego szczebla. W przypadku gdy jednostka dominująca wyższego szczebla posiada bezpośrednio udziały w jednostce podporządkowanej, objętej skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym jednostki dominującej niższego szczebla, to jednostka dominująca wyższego szczebla obejmuje tę jednostkę podporządkowaną skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym z zastosowaniem odpowiedniej metody, w zależności od formy podporządkowania tych jednostek.

§ 8. 1. Jeżeli jednostka dominująca niższego szczebla, stosownie do art. 56 ust. 2 ustawy, nie sporządza skonsolidowanego sprawozdania finansowego, to jednostka dominująca wyższego szczebla obejmuje skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym zarówno zależne od niej jednostki, jak i wszystkie jednostki podporządkowane jednostce dominującej niższego szczebla, z zastrzeżeniem art. 56 ust. 4 ustawy oraz § 7.

2. Własność jednostki dominującej wyższego szczebla w jednostce zależnej od jednostki dominującej niższego szczebla ustala się jako iloczyn procentu udziałów posiadanych przez jednostkę dominującą wyższego szczebla w jednostce dominującej niższego szczebla oraz procentu udziałów posiadanych przez jednostkę dominującą niższego szczebla w jednostce od niej zależnej. Wielkość tę powiększa się o procent udziałów, jakie jednostka dominująca wyższego szczebla posiada bezpośrednio w jednostce zależnej od jednostki dominującej niższego szczebla, oraz o procent udziałów, jakie jednostka dominująca wyższego szczebla posiada w jednostce zależnej od jednostki dominującej niższego szczebla pośrednio, poprzez udziały posiadane w jednostkach zależnych objętych metodą konsolidacji pełnej.

3. Jednostka dominująca niższego szczebla niesporządzająca, stosownie do art. 56 ust. 2 ustawy, skonsolidowanego sprawozdania finansowego powinna o tym poinformować we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego, podając nazwę i siedzibę jednostki dominującej wyższego szczebla sporządzającej skonsolidowane sprawozdanie finansowe.

§ 9. 1. Na dzień objęcia kontroli lub współkontroli nad jednostkami, które mają siedziby lub miejsca sprawowania zarządu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają ujęciu w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym odpowiednio metodą konsolidacji pełnej lub metodą proporcjonalną, wszystkie pozycje wyrażonego w walucie obcej sprawozdania finansowego przelicza się na walutę polską według, ogłoszonego dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski, kursu średniego na ten dzień, z uwzględnieniem przepisów § 4 ust. 2 i 5.

2. Na dzień bilansowy wyrażone w walutach obcych sprawozdania finansowe podlegające konsolidacji lub ujęciu w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym metodą proporcjonalną przelicza się na walutę polską według następujących zasad:

1) poszczególne pozycje aktywów i pasywów bilansu, z wyjątkiem kapitałów własnych, przelicza się według, ogłoszonego dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski, kursu średniego na dzień bilansowy;

2) poszczególne pozycje rachunku zysków i strat przelicza się po kursie z dnia osiągnięcia przychodów, zysków, poniesienia kosztów lub strat; można jednak w celu uproszczenia zastosować do przeliczenia kursy stanowiące średnią arytmetyczną średnich kursów na dzień kończący każdy miesiąc roku obrotowego, a w uzasadnionych przypadkach - kurs będący średnią arytmetyczną średnich kursów na dzień kończący poprzedni rok obrotowy i dzień kończący bieżący rok obrotowy, ogłoszonych dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski;

3) kapitały własne jednostki, przeliczone według ich stanu na dzień objęcia kontroli przez jednostkę dominującą lub współkontroli przez wspólnika jednostki współzależnej obejmowanej skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym metodą proporcjonalną, na podstawie kursu średniego ogłoszonego na ten dzień przez Narodowy Bank Polski, wykazuje się w tej wysokości w kolejno sporządzanych skonsolidowanych sprawozdaniach finansowych, z uwzględnieniem przepisu ust. 4; w przypadku emisji dodatkowych udziałów do ich przeliczenia stosuje się średni kurs ogłoszony dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski na dzień wpisu do rejestru podwyższenia kapitału.

3. Kapitały własne, o których mowa w ust. 2 pkt 3, obejmują wykazane odrębnie:

1) kapitał podstawowy;

2) pozostałe kapitały własne inne niż te, o których mowa w pkt 1 i 3;

3) wynik finansowy netto za rok obrotowy, przeliczony zgodnie z ust. 2 pkt 2;

4) różnice kursowe z przeliczenia, na które składają się w szczególności:

a) różnice kursowe powstałe przy przeliczeniu na walutę polską kapitału własnego zgodnie z ust. 2 pkt 3, a także różnice powstałe z jego przeliczania według, ogłoszonego dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski, kursu średniego na dzień bilansowy,

b) różnice kursowe powstałe z przeliczenia na walutę polską wyniku finansowego netto, obliczonego zgodnie z ust. 2 pkt 2, a także różnice powstałe z jego przeliczenia według, ogłoszonego dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski, kursu średniego na dzień bilansowy.

4. Na dzień zbycia całości lub części udziałów jednostki objętej skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym lub na dzień zaprzestania obejmowania jej skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym różnice kursowe z przeliczenia, o których mowa w ust. 3 pkt 4, związane z tą jednostką, podlegają odpisaniu na skonsolidowany rachunek zysków i strat w proporcji do zbytych udziałów.